So sánh giữa apa và giá chuyển nhượng năm 2024

APA (advance pricing agreement – thỏa thuận xác định giá trước) được nhắc đến trong Hướng dẫn về chuyển giá cho các công ty đa quốc gia và quản lý thuế 1995 (gọi tắt là Hướng dẫn về chuyển giá) của OECD, sau đó Hướng dẫn này được cập nhật bổ sung vào năm 1999 và năm 2010. Ngoài ra, APA được đưa vào trong quy định pháp luật của một số quốc gia sử dụng thỏa thuận này như Hoa Kỳ, Trung Quốc, Canada, Nhật Bản… và gần đây nhất là Ấn Độ dựa trên cơ sở hướng dẫn của OECD. Theo định nghĩa của OECD, “APAlà thoả thuận giữa người nộp thuế và cơ quan thuế về một hệ thống các tiêu chí như: phương pháp xác định giá thị trường, các công ty độc lập để so sánh, các điều chỉnh cần thiết và các giả định mang tính chất quan trọng liên quan đến điều kiện kinh doanh trong tương lai nhằm mục đích xác định trước giá chuyển giao cho các giao dịch nhất định trong một khoảng thời gian xác định. Một APA thường được đề xuất bởi người nộp thuế, và được thỏa thuận giữa người nộp thuế với một hoặc các bên liên kết, một hoặc các cơ quan thuế. Các thỏa thuận xác định giá trước thường bổ sung cho các cơ chế quản lý theo hành chính, pháp luật hay hiệp định truyền thống để giải quyết những vấn đề về chuyển giá. Phương pháp này rất hữu ích khi các phương pháp truyền thống khó áp dụng và thực thi”. Theo kinh nghiệm của những nước đã áp dụng APA thì khoảng thời gian thích hợp là 3 đến 5 năm. Rohan Phatarphekar và Hardev Singh đã định nghĩa APA một cách đơn giản như sau: “APA là một thỏa thuận giữa người nộp thuế và cơ quan thuế thống nhất về giá của hàng hóa hoặc dịch vụ của các bên liên quan. Cách tính ấy có giá trị ràng buộc người nộp thuế và cơ quan thuế”. Như vậy, giá thỏa thuận trong APA chỉ có ý nghĩa để tính thuế chứ không có giá trị ràng buộc giữa người bán và người mua, không liên quan đến giá của hai bên thỏa thuận trong hợp đồng mua bán. 2. Phân loại APA Bản chất của APA có thể xem là cam kết thực hiện giao dịch theo những phương thức đã được tiên liệu trước và được cơ quan quản lý nhà nước về thuế chấp thuận. APA gồm 3 loại: Unilateral – Thỏa thuận đơn phương, Bilateral – Thỏa thuận song phương, Multilateral – Thỏa thuận đa phương. Unilateral – Thỏa thuận đơn phương: đây là thỏa thuận giữa người nộp thuế/doanh nghiệp và cơ quan thuế của quốc gia đó. Ví dụ doanh nghiệp Việt Nam thỏa thuận với cơ quan thuế Việt Nam. Tuy nhiên, thỏa thuận này sẽ có thể dẫn đến tình trạng trùng thuế. Và do đó, loại APA này chỉ phù hợp để áp dụng đối với những giao dịch trong nước (không có hoạt động xuất nhập khẩu) hoặc với những giao dịch liên kết, xuất nhập khẩu nhưng không có rủi ro về chuyển giá, trùng thuế, các giao dịch đơn giản… Bilateral – Thỏa thuận song phương/Multilateral – Thỏa thuận đa phương: là thỏa thuận giữa doanh nghiệp, cơ quan thuế trong nước và một hoặc các cơ quan thuế nước ngoài. Về cơ bản, đây là loại thỏa thuận giữa hai hoặc nhiều nước về phương pháp xác định giá. Ưu điểm của hai loại này là tránh tình trạng trùng thuế. Loại thỏa thuận này phải trải qua một quá trình gồm các thỏa thuận khác nhau (MAP APA) và it nhất là có ba thỏa thuận: i) thỏa thuận giữa cơ quan thuế trong nước với cơ quan thuế nước ngoài, ii) thỏa thuận giữa doanh nghiệp xuất khẩu với cơ quan thuế nước xuất khẩu; iii) thỏa thuận giữa doanh nghiệp nhập khẩu với cơ quan thuế nước nhập khẩu. Đây là hai loại APA quan trọng vì thể hiện rõ nhất bản chất của APA là công cụ giúp giải quyết hiện tượng chuyển giá. Bilateral khác Multilateral là loại thứ nhất có sự tham gia của một cơ quan thuế nước ngoài còn loại thứ hai là có sự thỏa thuận với từ hai cơ quan thuế nước ngoài trở lên. Tuy nhiên, về bản chất và ý nghĩa của hai loại này là giống nhau.. 3. Đặc điểm của APA: – APA là thỏa thuận tự nguyện giữa các bên, không phải là sự bắt buộc của cơ quan thuế với người nộp thuế. – APA áp dụng cho những giao dịch xác định trong tương lai trong một khoảng thời gian nhất định (thường 3- 5 năm). – APA có hiệu lực với các bên tham gia. – APA là một thoả thuận xác định trước một nhóm chỉ tiêu phù hợp (ví dụ phương pháp xác định giá thị trường, công ty/giao dịch tương đương và các điều chỉnh cần thiết, các giả định trọng yếu liên quan đến các sự kiện trong tương lai) để xác định giá chuyển nhượng cho các giao dịch nhất định trước khi thực hiện các giao dịch đó trong một thời kỳ nhất định. – Sự hợp tác của người nộp thuế là yếu tố quan trọng và cần thiết để tạo sự thành công trong đàm phán APA. – Khi APA được ký kết, không cần điều chỉnh giá chuyển nhượng nếu đối tượng nộp thuế tuân theo các điều khoản của thoả thuận. – Trong bối cảnh Hiệp định tránh đánh thuế hai lần có tính pháp lý cao hơn nội luật, cho phép áp dụng APA trên cơ sở Quy trình thoả thuận song phương trong trường hợp nội luật không có quy định về APA. – Việc áp dụng APA cần được áp dụng linh hoạt, bởi vì nếu chương trình APA cố định thì có thể không phản ánh đầy đủ các điều kiện theo nguyên tắc giá thị trường. – Cơ quan thuế cần đảm bảo rằng họ không yêu cầu đối tượng nộp thuế cung cấp thông tin nhiều hơn các nội dung bắt buộc của hồ sơ APA. – Nếu đối tượng nộp thuế rút đơn đề nghị APA hoặc nếu hồ sơ APA của đối tượng nộp thuế bị từ chối sau khi xem xét tất cả các yếu tố, những thông tin không đáng tin cậy do người nộp thuế cung cấp sẽ không được coi là hợp lý trong bất kỳ cuộc thanh tra nào. – Các thông tin mà người nộp thuế báo cáo cho cơ quan thuế phải được bảo mật. Cơ quan thuế nên đảm bảo tính bảo mật của những thông tin và tài liệu nhạy cảm được nộp trong quá trình thực hiện APA. – APA nên được thực hiện trên cơ sở song phương, đa phương và không nên thoả thuận đơn phương, trừ trường hợp đã thực hiện tham chiếu đến một APA đơn phương cụ thể (tuy nhiên, APA đơn phương cũng có lợi thế nhất định, vì thời gian đàm phán ngắn hơn và phù hợp với doanh nghiệp quy mô nhỏ, gặp ít rủi ro trong vấn đề chuyển giá…). – Bản chất của APA là xác định những yếu tố quyết định để đưa ra được mức giá thị trường cho những giao dịch trong tương lai. Vì thế, những giả định về điều kiện kinh doanh là hết sức quan trọng. “Người nộp thuế được yêu cầu mô tả những giả thiết trọng yếu mà trong đó khả năng áp dụng phương pháp để phản ánh chính xác giá thị trường trong tương lai. Thêm vào đó, người nộp thuế sẽ phải giải thích rằng phương pháp mà họ đã lựa chọn có thể thỏa mãn với nhưng thay đổi trong giả thiết. Những giả thiết này được coi là quan trọng bởi vì những điều kiện thực sự xảy ra ở thời điểm thực hiện có thể trái với những gì mà người ta đã giả thiết lúc đầu. Chẳng hạn, những yếu tố như công nghệ mới, luật lệ, quy mô thị trường có thể làm ảnh hưởng đến những giả thiết đã thỏa thuận sẽ không còn sát với giá thị trường. Trong trường hợp này, thỏa thuận sẽ bị kiểm tra lại hoặc hủy bỏ. Do đó, trong quá trình áp dụng APA, các bên phải dựa trên những tài liệu đáng tin cậy và độc lập. Những giả thiết đó phải phù hợp với hoàn cảnh đặc thù của người nộp thuế, môi trường kinh doanh, phương pháp áp dụng và loại giao dịch được điều chỉnh”. Thông thường những giả thiết này gồm các nội dung như: những sắc thuế trong nước và quốc tế; những vấn đề về hạn ngạch, hàng rào kỹ thuật, và các quy định có liên quan của Chính phủ; những giả thiết về điều kiện kinh tế, thị phần…; phân tích về những rủi ro mà doanh nghiệp có thể gặp phải; vấn đề quản trị doanh nghiệp và tài chính… 4. Quy trình Mặc dù hướng dẫn của OECD không chỉ rõ quy trình để tiến hành đàm phán APA nhưng kinh nghiệm quốc tế từ một số quốc gia đã áp dụng loại thỏa thuận này đã chỉ ra có năm bước để tiến hành một APA. Bước 1: Chuẩn bị trước khi tiến hành nộp hồ sơ Mục đích chính của người nộp thuế trong bước này là cân nhắc xem liệu có khó khăn gì cho người nộp thuế khi tham gia thỏa thuận APA cho một giao dịch liên kết cụ thể hoặc cho một nhóm các giao dịch liên kết. Để làm được điều đó, người nộp thuế cần tìm đến đúng cơ quan thuế có liên quan và có những nguồn lực phù hợp nào để có thể thỏa thuận APA trong một khung thời gian nhất định. Trong bước này, người nộp thuế sẽ phải: các định những giao dịch với đối tác nước ngoài sẽ được điều chỉnh bởi APA; xác định đối tác thuộc nước nào để xác định cơ quan thuế của nước đó; lựa chọn áp dụng loại APA nào; lựa chọn và đánh giá phương pháp chuyển giá được sử dụng trong APA và xác định xem áp dụng phương pháp đó có phù hợp với giá thị trường không; xác định bất kỳ công ty bên thứ ba để so sánh (benchmarks) mà cũng sử dụng phương pháp xác định giá đã lựa chọn và những yếu tố ảnh hưởng mức độ lợi nhuận nếu áp dụng phương pháp tính đó; cân nhắc những yếu tố có thể ảnh hưởng đến việc kinh doanh và giá hàng hóa trong các giao dịch được điều chỉnh; cân nhắc về thời gian áp dụng APA ( thường từ 3 đến 5 năm) và lý giải vì sao chọn thời gian đó; các yêu cầu khác của cơ quan thuế. Đối với cơ quan thuế, đây là bước quan trọng để họ giải thích về những thông tin cần thiết để người nộp thuế đưa vào trong đơn chính thức và đưa ra thời gian dự kiến của APA. Bước 2: Nộp hồ sơ chính thức Một điều rất quan trọng là người nộp thuế phải nộp cho cơ quan thuế một đơn APA theo hướng dẫn của cơ quan thuế có liên quan và nộp đúng hạn như đã thỏa thuận. Hai yêu cầu này đã được tiến hành ở bước thứ nhất. Nếu người nộp thuế, trong quá trình thực hiện, thấy rằng việc thu thập những tài liệu để hoàn thành đơn chính thức cần nhiều thời gian hơn thời gian đã thỏa thuận thì cần kịp thời thông báo cho cơ quan thuế để cho cơ quan có thể sắp xếp công việc và nhân sự. Đơn APA là một tài liệu nhằm phục vụ cho mục đích để cơ quan thuế xác định những phương pháp tính thuế đảm bảo theo giá thị trường cho những giao dịch giữa người nộp thuế với các bên có liên quan. Do đó, một đơn APA thông thường gồm các nội dung sau: tên, địa chỉ của doanh nghiệp nộp thuế; mô tả về những giao dịch với bên nước ngoài liên quan chịu sự điều chỉnh của APA đó. Hầu hết các nước không yêu cầu một APA đề cập đến tất cả các giao dịch chuyển giá của người nộp thuế mà chỉ tập trung vào các giao dịch lớn, phức tạp và mang tính định kỳ; tên, địa chỉ, quốc gia của đối tác ở nước ngoài; lựa chọn loại APA nào và thời gian bao lâu; mô tả về hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp nộp thuế, đặc biệt là những giao dịch liên quan đến APA; mô tả về ngành nghề mà doanh nghiệp nộp thuế hoạt động; mô tả về phương pháp chuyển giá và giải thích vì sao phương pháp đó là phù hợp nhất với giá thị trường. Do thay đổi điều kiện, điều này thường không phản ánh một mức giá cụ thể cho các giao dịch trong tương lai, nhưng thay vào đó sẽ phản ánh các tiêu chí để được áp dụng trong việc xác định giá chuyển nhượng; mô tả của “giả thuyết lý luận” cơ sở để thiết lập APA. Giả thuyết lý luận APA là các giả định liên quan đến điều kiện hoạt động và môi trường kinh tế trong tương lai có liên quan trong trường hợp APA tiếp tục có hiệu lực. Đây có thể bao gồm các vấn đề nhất quán như điều hành, phù hợp với các giả định về phân khúc thị trường, yếu tố cạnh tranh, tỷ giá, và các vấn đề kinh tế khác mà phương pháp chuyển giá cả là tiền đề; quy trình báo cáo và chứng thực tính phù hợp của các điều khoản trong APA. Điều này có thể bao gồm các loại thông tin mà người nộp thuế phải cung cấp cho cơ quan thuế trong quá trình áp dụng APA để chứng minh rằng giá chuyển nhượng của người nộp thuế phù hợp với các điều kiện đã thoả thuận trong APA; lựa chọn bên thứ ba để so sánh; các báo cáo tài chính. Bước 3: Kiểm tra và đánh giá Việc tiến hành kiểm tra và đánh giá do cơ quan thuế có thẩm quyền tiến hành. Thời gian của bước này thường không dài do những nội dung để thỏa thuận được ký kết đã được thống nhất ngay từ bước đầu. Giả dụ, nếu cơ quan thuế thấy đơn phù hợp với những gì đã thỏa thuận thì cơ quan thuế chỉ cần kiểm tra những nội dung đó. Nhưng nếu xảy ra những vấn đề như thỏa thuận với bên thứ ba, các phân tích tài chính – kinh tế không được thảo luận và thống nhất qua đơn nộp chính thức thì cơ quan thuế cần thời gian để đánh giá lại đơn APA đó. Trong quá trình kiểm tra và đánh giá, người nộp thuế phải trả lời những thắc mắc của cơ quan thuế. Đồng thời cơ quan thuế cũng phải nắm bắt những nguồn lực phù hợp để đánh giá APA, duy trì mối liên hệ thường xuyên với người nộp thuế để đảm bảo diễn biến của APA. Nếu người nộp thuế lựa chọn loại APA là loại song phương thì cơ quan thuế còn phải liên hệ, trao đổi với cơ quan thuế có liên quan ở nước ngoài. Bước 4: Thỏa thuận cuối cùng Thỏa thuận cuối cùng không nhất thiết phải giống những điều khoản trong đơn nộp ở bước thứ hai do phụ thuộc vào những đánh giá của cơ quan thuế trong bước thứ ba. Thỏa thuận chính thức thường được ủng hộ bởi các cơ quan thuế nếu thỏa thuận đó phù hợp với pháp luật hợp đồng và những quy định trong luật thuế của nước đó. Thỏa thuận này sẽ có hiệu lực với người nộp thuế và cơ quan thuế. Nếu bất kỳ yêu cầu thuế nào được đưa ra mà là kết quả của quá trình kiểm toán việc chuyển giá theo cách thông thường liên quan đến phạm vi điều chỉnh của APA thì các yêu cầu đó sẽ không có hiệu lực (trừ khi APA đã hết thời hạn) Bước 5: Giám sát và báo cáo hằng năm Thỏa thuận chính thức có thể được mở rộng thêm ngoài những vấn đề được yêu cầu trong đơn và bao gồm cả những thỏa thuận liên quan đến vấn đề giám sát thường xuyên hiệu quả của APA, báo cáo thường niên về tuân thủ APA… Do đó, các nước thường yêu cầu người nộp thuế phải báo cáo về tình hình thực hiện APA để đánh giá xem những giao dịch được điều chỉnh APA có thực hiện theo theo thỏa thuận hay không. Người nộp thuế phải cung cấp báo cáo thường xuyên cho cơ quan thuế về những thông tin như: chi tiết về những giao dịch thực tế trong năm tài chính và trong năm APA, xác nhận rằng đã áp dụng biện pháp chuyển giá như đã thỏa thuận trong APA, chứng minh những giả thiết đã không bị vi phạm trong năm tài chính. 5. Đánh giá tác động của APA 5.1. Ưu điểm Ý nghĩa của APA là cho phép đối tượng nộp thuế dễ dàng điều chỉnh giao dịch nội bộ của mình thích nghi với các điều kiện, hoàn cảnh được giả định trong thỏa thuận mà không bị cho là chuyển giá để phải đưa vào quá trình điều tra, xử lý, tốn kém thời gian, sức lực và tiền của. Nó cho phép cơ quan quản lý nhà nước dễ dàng hơn trong việc tiếp nhận, xử lý thông tin liên quan mà hệ quả là giản lược cho toàn bộ quy trình kiểm soát chuyển giá. Đối với người nộp thuế: người nộp thuế chủ động với khoản tiền thuế phải nộp bằng cách tăng cường khả năng dự đoán của việc xử lý thuế trong các giao dịch quốc tế; đối với trường hợp Bilateral/Multilateral APA có thể tránh hiện tượng trùng thuế; giảm được chi phí kiểm toán bởi vì khác với phương pháp xác định giá truyền thống là kiểm tra các giao dịch đã thực hiện xong thì ở APA là một thỏa thuận giữa các bên; APA có thể làm giảm các chi phí tuân thủ, doanh nghiệp sẽ chuyên tâm vào việc kinh doanh hơn. Đối với cơ quan thuế: khi áp dụng APA, cơ quan thuế có thể xác định chắc chắn số thuế phải thu vì những thông tin liên quan đã được công khai, minh bạch; góp phần hạn chế hiện tượng chuyển giá. 5.2. Nhược điểm – Việc thỏa thuận APA là rất phức tạp, vì thế thực tiễn chỉ áp dụng đối với những công ty lớn. – Khi đàm phán trên cơ sở đơn phương, APA không thể đạt đến độ chắc chắn cao, bởi vì các nước khác có thể không đồng ý với kết quả đàm phán. – Việc đưa nhiều nước cùng tham gia APA là rất khó khăn, nhất là đối với những quốc gia mà mức thuế rất thấp hoặc không đánh thuế nhập khẩu. – Người nộp thuế phải cung cấp quá nhiều thông tin. Mặc dù điều khoản bảo mật thông tin được đưa vào APA, nhưng doanh nghiệp vẫn không muốn tiết lộ những thông tin mật của mình như công thức chế biến, cách quản trị rủi ro… nhất là khi những thông tin ấy được phục vụ cho lợi ích của đối thủ cạnh tranh. – Thị trường luôn biến đổi và việc xác định trước giá có thể ảnh hưởng đến số tiền thuế thu được khi có biến động thị trường. – Thỏa thuận APA không làm cho doanh nghiệp tránh được việc kiểm toán liên quan đến các vấn đề tài chính khác không thuộc phạm vi điều chỉnh của APA. – Nếu áp dụng APA thì sẽ phải đào tạo một đội ngũ cán bộ thuế đủ chuyên môn để tiến hành đàm phán các APA vì khác với các phương pháp truyền thống, APA là một thỏa thuận và liên quan đến rất nhiều vấn đề về tài chính, chuyên môn kỹ thuật trong các giao dịch. – Và cuối cùng, chi phí và thời gian để thiết lập một APA là khá lớn, tuy nhiên thời hạn sử dụng rất hạn chế. Theo kinh nghiệm của Hàn Quốc, thời gian ký kết cho APA đơn phương trung bình là 1 năm 8 tháng nhưng chỉ sử dụng trong khoảng thời gian là 2 năm, APA song phương là 2 năm 5 tháng và thời gian sử dụng cũng chỉ khoảng 2-3 năm. 6. Khả năng áp dụng APA tại Việt Nam Qua tìm hiểu về APA từ hướng dẫn của OECD và kinh nghiệm của các nước đã thực hiện APA có thể thấy: thỏa thuận APA là một công cụ có tác dụng chống chuyển giá trong một số giao dịch liên kết của các công ty đa quốc gia và thực tế từ một số quốc gia áp dụng đã đạt được một số thành tựu nhất định. Tại Việt Nam, đã có một số tập đoàn như Intel, Samsung… chủ động đề nghị áp dụng phương pháp này thay cho hoạt động thanh kiểm tra như trước đây nhằm tạo sự chủ động về thuế cho các doanh nghiệp. Tuy nhiên, việc lựa chọn áp dụng APA để thay thế cho các phương pháp giải quyết hiện tượng chuyển giá truyền thống có nên áp dụng ở nước ta hay không thì cần được xem xét, đánh giá từ kinh nghiệm quốc tế lẫn tình hình thực tế ở Việt Nam. Như đã được đề cập ở trên, việc sử dụng APA thường xuất phát từ đối tượng nộp thuế. Điều này có nghĩa là đối tượng nộp thuế có mong muốn sử dụng APA để tránh những rắc rối từ phía các cơ quan quản lý thuế. Tuy nhiên ở Việt Nam hiện nay liệu các đối tượng nộp thuế có mong muốn điều này hay không là việc cần phải xem xét. Bởi lẽ trong quá trình chuẩn bị để ký kết thỏa thuận, cơ quan quản lý thuế sẽ thực hiện việc kiểm tra hoạt động tài chính của doanh nghiệp một cách cẩn thận và nghiêm túc, và rõ ràng đối tượng nộp thuế không muốn điều này. Kinh nghiệm từ các nước như Hoa kỳ, Canada, Nhật Bản… đều cho rằng, khó khăn lớn nhất đối với mọi quốc gia áp dụng thỏa thuận APA là nguồn nhân lực của cơ quan thuế. Nguồn nhân lực này vừa yếu về chất lượng lẫn số lượng. APA là một thỏa thuận rất phức tạp nên chất lượng của cán bộ thuế đặc biệt quan trọng. Đặc biệt, đàm phán và ký kết APA cần rất nhiều các chuyên gia như luật sư, nhà kinh tế học… và các chuyên gia trong các lĩnh vực đặc thù. Những yêu cầu đàm phán APA chủ yếu tập trung vào những lĩnh vực đặc biệt như mua bán hàng hóa quốc tế. Do đó, để cơ quan thuế có thể hoàn thành tốt nhiệm vụ của mình thì cần phải đào tạo, tuyển chọn một đội ngũ các chuyên gia giỏi để đáp ứng được yêu cầu của công việc. Nếu Việt Nam muốn bổ sung APA để chống chuyển giá thì cần phải tiến hành đào tạo nguồn nhân lực đủ khả năng để tiến hành đàm phán cũng như theo dõi trong suốt quá trình thực hiện. Bên cạnh khó khăn về nhân lực, cơ quan thuế còn đối mặt với những khó khăn về mặt tài chính vì tiến hành một APA rất tốn kém. Để giải quyết vấn đề tài chính, nhiều quốc gia đã tiến hành thu phí từ người nộp thuế. Tuy nhiên, trong 36 nước hiện nay áp dụng thỏa thuận APA (hoặc các thỏa thuận khác có tính chất tương tự) thì chỉ có 9 nước có đưa ra biểu phí yêu cầu người nộp đơn đóng phí. Mức phí có thể cố định hoặc mức phí phụ thuộc vào chi phí thực tế của cơ quan thuế. Mỗi quốc gia cũng có những mức phí khác nhau: từ mức phí thấp như Mexico 360 USD, Cộng hòa Séc 500 USD cho đến mức phí cao như Hoa Kỳ 22.500 – 50.000 USD, Hungary 22.700 – 91.000 USD… Canada còn yêu cầu người nộp thuế nộp một khoản tiền đặt cọc ước chừng lớn hơn chi phí để đảm bảo và sẽ trả lại phần thừa khi đã thỏa thuận thành công. Với quan điểm “người nộp thuế trả chi phí” như vậy có thể sẽ mang lại thuận lợi hơn cho cơ quan thuế nhưng lại là rào cản khiến người nộp thuế không muốn tham gia APA. Ngược lại, cũng có một số nước như Trung Quốc, Malayxia không thu phí. Theo quan điểm của chúng tôi, đây cũng là một rào cản cho Việt Nam nếu áp dụng thỏa thuận APA vì không thể lấy tiền ngân sách nhà nước để phục vụ cho các chi phí liên quan đến các cuộc đàm phán, thỏa thuận của cơ quan thuế. Còn nếu thu phí của người nộp thuế thì sẽ không thu hút sự tham gia của họ. Thời gian để tiến hành đàm phán thành công APA trải qua nhiều bước với nhiều công đoạn phức tạp, đòi hỏi chuyên môn cao nên mất rất nhiều thời gian. Trong khi đó, một APA chỉ được áp dụng APA từ 3 đến 5 năm. Thêm vào đó là sự biến động của thị trường có thể ảnh hưởng đến giá thỏa thuận là một nhược điểm rất lớn. Trong trường hợp gia hạn APA thì các bên cũng cần phải thỏa thuận lại những điều khoản trọng yếu liên quan đến giá vì sự thay đổi của thị trường. Tuy nhiên, pháp luật Việt Nam liên quan đến vấn đề thay đổi hợp đồng do có sự thay đổi hoàn cảnh cũng chưa được đề cập. Vấn đề thời gian, kỹ năng đàm phán và hoàn cảnh thay đổi nếu gặp thêm yếu tố nhân lực yếu kém thì sẽ gây ra hậu quả khó lường. Nếu cơ quan thuế Việt Nam áp dụng thỏa thuận APA khi chưa xây dựng được đội ngũ nhân lực chất lượng thì rất dễ mắc phải khuyết điểm này. Vì các tập đoàn đa quốc gia có rất nhiều chuyên gia kinh tế kinh nghiệm, họ có tầm nhìn và định hướng kinh doanh ngắn hạn, trung hạn và dài hạn rõ ràng nên có thể dự đoán được tình hình thị trường. Do đó, trong quá trình đàm phán, họ có thể đưa ra những điều khoản có thể rất hợp lý nhưng sau đó, khi sự kiện xảy ra thì không thể áp dụng được. Điều khoản về lựa chọn benchmark (lựa chọn công ty làm điểm so sánh) là một ví dụ. Trên thực tế, doanh nghiệp nộp thuế tìm cách thành lập một công ty ma để lựa chọn làm công ty bên thứ ba để so sánh. Trong điều khoản lựa chọn benchmark, doanh nghiệp sẽ đề nghị đưa vào nội dung “không thay đổi benchmark trong suốt quá trình APA”. Nếu cơ quan thuế bỏ qua nội dung này thì dù trong một điều khoản khác có quy định “nếu diễn biến thị trường có những thay đổi đáng kể ảnh hưởng đến giá thì một trong các bên có quyền yêu cầu thỏa thuận lại” cũng trở lên vô giá trị. Một khó khăn khác có thể xảy ra khi một cơ quan thuế tham gia thỏa thuận một số APA khác nhau nhưng lại chỉ liên quan đến những giao dịch liên kết trong một tập đoàn đa quốc gia. Ví dụ, A là một công ty 100% vốn nước ngoài tại Việt Nam (công ty con của một tập đoàn đa quốc gia). Thay vì đàm phán một APA đa phương, A lần lượt đàm phán thỏa thuận từng APA song phương có nội dung gần giống nhau về các giao dịch giống nhau với các công ty con khác nhau ở các nước khác nhau trong cùng tập đoàn. “Một khuynh hướng có thể tồn tại là hài hòa những vấn đề cơ bản cho những APA sau giống như những APA đã thỏa thuận trước đó mà không tính đến những điểm khác biệt liên quan đến những thị trường khác nhau. Do đó, việc chấp nhận những kết luận từ những APA trước đó được coi như là đại diện cho tất cả các thị trường”. Điều này là một biểu hiện phản ánh không đúng giá thị trường để làm căn cứ tính thuế có nguyên nhân từ sự lười biếng và yếu kém chuyên môn của cán bộ thuế. Nhưng người nộp thuế bằng cách đàm phán tinh vi của mình cùng với sự yếu kém của cơ quan thuế có thể dẫn đến hiện tượng trên và một lượng tiền thuế đã được lách một cách an toàn. Như đã phân tích ở trên, APA có ba loại khác nhau. Trong đó loại APA đơn phương mang lại những vấn đề rất phức tạp cho người nộp thuế lẫn cơ quan thuế tham gia thỏa thuận cũng như cơ quan thuế có liên quan. Các cơ quan thuế có liên quan có thể không đồng ý với nội dung thỏa thuận đơn phương đó và tiếp tục đánh thuế dẫn đến hiện tượng trùng thuế. Do đó, nếu người nộp thuế chấp nhận tham gia APA đơn phương để cắt giảm chi phí tuân thủ hay né tránh những cuộc thanh tra, giám sát việc chuyển giá từ phía cơ quan thuế thì họ vẫn có thể gặp rắc rối với các cơ quan thuế có liên quan. Đa số người nộp thuế không ưa chuộng loại APA này và APA đơn phương cũng không thể hiện đầy đủ bản chất và ý nghĩa của APA. So với thỏa thuận APA đơn phương, thỏa thuận APA đa phương và song phương có thể khắc phục được nhược điểm nêu trên của APA đơn phương. Tuy nhiên, để đàm phán APA loại này thì đòi hỏi cần phải có sự tham gia của các cơ quan thuế có liên quan ở nước ngoài. Trong khi một số quốc gia sẵn sàng để thương lượng APA trên cơ sở đơn phương, hướng dẫn chuyển giá của OECD làm rõ hơn rằng “bất cứ nơi nào có thể, một APA nên được ký kết trên cơ sở song phương hoặc đa phương giữa các cơ quan có thẩm quyền thông qua các thủ tục thỏa thuận lẫn nhau của các điều ước quốc tế có liên quan”. Điều phức tạp xuất phát từ đây. Nếu giữa các nước không ký kết điều ước quốc tế thì rất khó có thể để hoàn thành APA này. Mặt khác, việc thỏa thuận với cơ quan thuế các nước khác thường gặp khó khăn do sự đối lập, xung đột giữa mục tiêu thuế và chính sách pháp luật của các nước khác nhau. Bởi vì thuế là nguồn thu chủ yếu của mỗi quốc gia nên bất kỳ nước nào cũng muốn dành phần lợi ích về cho mình. Do đó, vấn đề chuyển giá, phân chia lợi nhuận giữa công ty mẹ và công ty con như thế nào trở nên khó khăn hơn cả. Đối với Việt Nam, hiện là một nước đang tìm cách thu hút vốn đầu tư nước ngoài và còn ở vị thế yếu nên khó có thể đàm phán được những thỏa thuận mang lại lợi ích. Đối với quan hệ giữa người nộp thuế và cơ quan thuế trong thỏa thuận APA có phần “bình đẳng” vì cả hai bên cùng nhất trí thỏa thuận cụ thể. Điều này có thể khiến doanh nghiệp lợi dụng để thỏa thuận những điều khoản đem lại lợi ích cho mình. Vì nhìn vào quy trình thỏa thuận có thể thấy, người nộp thuế cung cấp cho cơ quan thuế những thông tin được yêu cầu và cơ quan thuế sẽ đánh giá, xác minh lại. Nếu cơ quan thuế không phát hiện được sai sót và đồng ý với những thông tin được cung cấp mà bị thất thu thuế thì không thể truy thu được. Trái lại, mối quan hệ giữa người nộp thuế và cơ quan thuế trong trường hợp thanh tra, giám sát là mối quan hệ hành chính – nhà nước. Cơ quan thuế, với tư cách là cơ quan quản lý nhà nước trong lĩnh vực thuế, sẽ yêu cầu người nộp thuế phải chứng minh cho mình thông tin là đúng. Do đó, người nộp thuế sẽ phải chủ động trong các khoản thuế để tránh những cuộc thanh tra như vậy. Một vấn đề nữa là, như đã được đề cập đến ở trên, việc thiết lập một APA là rất khó và phức tạp, chi phí cao và cần phải có đội ngũ chuyên gia chuyên nghiệp. Vậy nên chúng tôi cho rằng, nên có sự cân nhắc giữa việc đầu tư nguồn lực cho việc thiết lập APA với đầu tư nguồn lực cho việc thanh tra, giám sát để chống hiện tượng chuyển giá. Trong bối cảnh hiện nay của Việt Nam, có lẽ đầu tư cho việc thứ hai sẽ có hiệu quả hơn, bởi lẽ Nhà nước có khả năng giám sát người của mình hơn. Còn sử dụng APA, vì APA là thỏa thuận, nên rất khó có thể giám sát. Cuối cùng, APA thương được sử dụng để chống chuyển giá trong thương mại quốc tế và tỏ ra kém hiệu quả khi sử dụng để chống chuyển giá trong phạm vi của một quốc gia. Trong khi đó ở Việt Nam, hiện tượng chuyển giá giữa các doanh nghiệp là rất phổ biến do pháp luật thiếu chặt chẽ và đồng bộ. Để chống chuyển giá trong thương mại quốc tế hoàn toàn có thể sử dụng các cách thức xác định giá hàng hóa nhập khẩu theo Hiệp định thực thi Điều VII của GATT 94 (Hiệp định trị giá hải quan). Có lẽ điều tra để xác định giá theo Hiệp định trị giá hải quan sẽ dễ dàng hơn việc điều tra để ký APA. 7. Kết luận Việc tìm hiểu, nghiên cứu những phương pháp, cách thức mới để hoạt động quản lý thuế có hiệu quả hơn là cần thiết và là một đòi hỏi khách quan. Tuy nhiên, chúng ta cũng cần phải cân nhắc kỹ lưỡng xem áp dụng APA có thực sự mang lại hiệu quả trong điều kiện của nước ta hay không. Mặc dù APA có khả năng mang lại những lợi ích nhất định, nhưng qua quá trình nghiên cứu về khả năng áp dụng tại Việt Nam, chúng tôi cho rằng, cần phải hết sức thận trọng khi áp dụng APA tại thời điểm này. Nếu áp dụng APA, chúng ta cần thời gian để đào tạo nguồn nhân lực chất lượng, tăng cường tuyên truyền về APA, hoàn thiện cơ sở pháp lý cũng như cần phải tăng cường mối quan hệ hợp tác với các cơ quan thuế nước ngoài. Ngoài ra, việc áp dụng APA còn cần phải tính đến nhu cầu của doanh nghiệp vì đây là sự thỏa thuận, xuất phát từ sự tự nguyện của người nộp thuế. Nếu chỉ có rất ít doanh nghiệp muốn sử dụng APA mà chúng ta phải đầu tư nhân lực thì sẽ rất lãng phí nguồn lực. Nhưng nếu áp dụng thỏa thuận APA nhằm chống chuyển giá từ các công ty đa quốc gia mà không đầu tư nhân lực chất lượng và các nguồn lực cần thiết khác thì chỉ tạo cơ hội cho các doanh nghiệp này lợi dụng để có thể chuyển lợi nhuận về công ty mẹ ở nước ngoài một cách hợp pháp./.

OECD là tên viết tắt của Tổ chức Hợp tác và Phát triển Kinh tế (Organization for Economic Cooperation and Development), thành lập năm 1961 trên cơ sở Tổ chức Hợp tác Kinh tế Châu Âu (OEEC) với 20 thành viên sáng lập gồm các nước có nền kinh tế phát triển trên thế giới như Mỹ, Canada và các nước Tây Âu. Hiện nay, số thành viên của OECD là 30 quốc gia, gồm Mỹ, Canada, Áo, Bỉ, Đan Mạch, Pháp, Đức, Hy Lạp, Iceland, Ireland, Ý, Na Uy, Luxembourg, Hà Lan, Bồ Đào Nha, Tây Ban Nha, Thụy Điển, Thụy Sỹ, Thổ Nhĩ Kỳ, Anh, Nhật Bản, Phần Lan, Úc, New Zealand, Hàn Quốc, Mexico, Cộng hòa Séc, Hungary, Ba Lan, Cộng hòa Slovakia. Para 4.124 of 1999 OECD Guidelines R. Phatarphekar và H. Singh on Advance Pricing Agreements: Hindu Business Line issued 05/10/2009 Para 43 of the Annex to OECD Guidelines. Recommendations for a model Advance Pricing Agreement scheme in India, Deloitte, June 2011. Bên có liên quan (related parties) được hiểu trong bối cảnh quan hệ thương mại giữa các bên có liên quan (related party trade). Quan hệ thương mại giữa các bên có liên quan là quan hệ thương mại giữa công ty của nước xuất khẩu với chi nhánh công ty nước xuất khẩu/công ty có vốn của công ty xuất khẩu ở nước ngoài, chi nhánh công ty nhập khẩu/công ty có vốn của công ty nhập khẩu tại nước sở tại với công ty nhập khẩu. Ví dụ: quan hệ giữa công ty Việt Nam với chi nhánh/công ty có vốn của mình ở nước ngoài, quan hệ giữa một công ty nước ngoài với chi nhánh/công ty có vốn của công ty nước ngoài đó ở Việt Nam. OECD: Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations 1999 on Chapter 4, para 4.152